Las facultades de la DIAN antes de la cláusula general antiabuso

La cláusula general antiabuso del artículo 869 del Estatuto Tributario (en adelante “E.T.”) fue adoptada en el sistema tributario colombiano a partir de la Ley 1607 de 2012. Esta norma tiene como propósito identificar y controlar los casos de abuso en materia tributaria, donde los contribuyentes utilizan estructuras jurídicas o económicas con el objetivo principal de obtener ventajas fiscales indebidas.

Estas operaciones no tienen un propósito económico o comercial legítimo, sino que están diseñadas de manera artificiosa para disminuir o eliminar cargas tributarias que, de otra forma, deberían ser asumidas.

Si bien dicha norma fue introducida en 2012, en la sentencia 26460 del 6 de junio de 2024, el Consejo de Estado consideró que en situaciones anteriores a la vigencia de esta norma, la DIAN ya se encontraba facultada para reclasificar los negocios jurídicos celebrados por los contribuyentes, transcendiendo las formalidades contractuales, para adentrarse en las operaciones económicas subyacentes, de acuerdo con lo consagrado en los artículos 684 y 690 del E.T.

Los hechos del caso concreto

En dicha sentencia, se analizó el caso de una empresa de confecciones que realizó una cadena de actos jurídicos en un breve período de tiempo, siendo estos:

(i) la constitución de una sociedad anónima el 17 de diciembre de 2010,

(ii) al día siguiente, la transferencia de la totalidad de las acciones de esta sociedad a la empresa de confecciones,

(iii) el aporte de cuentas por cobrar a la nueva sociedad por $22.700 millones de pesos, el 20 de diciembre,

(iv) el reconocimiento de la causal de disolución en la nueva sociedad por menor número de accionistas el 22 de diciembre, y

(v) la liquidación parcial de la nueva sociedad el 11 de enero de 2011, por lo cual se reintegraron a la empresa de confecciones las cuentas por cobrar inicialmente aportadas.

Para efectos del contexto de la sentencia, es importante señalar que, para la época de los hechos, las sociedades en liquidación no eran sujeto pasivo del impuesto al patrimonio y se permitía que los contribuyentes excluyeran de su base gravable el valor de las acciones en sociedades nacionales.

Los argumentos de la DIAN y de la empresa

Ahora, en el proceso analizado, la DIAN modificó la declaración del impuesto al patrimonio de 2011 de la empresa demandante, con lo cual rechazó la reducción de la base gravable por el valor patrimonial neto de acciones en la nueva sociedad.

No obstante, la demandante argumentó que podía detraer el valor de las acciones de la base gravable del impuesto al patrimonio, pues las transacciones realizadas tuvieron un propósito económico legítimo y, además, para el año en cuestión la DIAN no tenía la potestad para desconocer los efectos fiscales de dichas operaciones.

El análisis del Consejo de Estado

En el caso concreto, el Consejo de Estado se enfocó en analizar las implicaciones tributarias de las transacciones realizadas por la sociedad para aminorar la base gravable del impuesto al patrimonio.

En ese sentido, la Corporación observó que la empresa aportó cuentas por cobrar de difícil recuperación a una sociedad de muy corta existencia, con una prima de emisión significativamente alta y un inmediato proyecto de liquidación; todo lo cual fue ejecutado en un lapso menor a un mes y resultó en una ausencia de tributación que carecía de propósito económico más allá del ahorro tributario obtenido.

Al respecto, el Consejo de Estado resaltó especialmente que:

(i) no se hubiera realizado gestión alguna para sanear la causal de liquidación de la sociedad receptora,

(ii) el aporte se hubiese hecho ya configurada la causal y por un corto periodo de tiempo que justo abarcaba la fecha de causación del impuesto (1º de enero) y que

(iii) una de las filiales de la demandante hubiera replicado una operación similar para la misma época.

Con base en lo anterior, en la sentencia se concluyó que, si bien los contribuyentes pueden gestionar sus negocios para obtener opciones menos onerosas términos tributarios, en este caso el esquema negocial únicamente tuvo como finalidad disminuir la base gravable del impuesto al patrimonio.

Conclusión

De esta forma, esta sentencia nos muestra que:

(i) los contribuyentes pueden implementar estrategias legítimas de planeación tributaria, pero éstas deben ir más allá de un único propósito de ahorro fiscal.

(ii) El propósito económico deben estar soportado a nivel probatorio con los documentos que soporten las operaciones y el análisis realizado por el contribuyente.

(iii) Aunque la adopción de la cláusula general antiabuso en el sistema tributario colombiano constituyó un avance dotar a la DIAN de una herramienta para controlar este tipo de operaciones, la sentencia 26460 esclarece que incluso para hechos anteriores a 2012 ya la Administración estaba facultada para recalificar operaciones sin propósito económico.